Ратификация нового протокола с Кипром меняет некоторые способы налогового планирования

Стоит ли опасаться новых правил обмена налоговой информацией
Как изменится способ реализации недвижимости через Кипр
Чем выгодно исключение штрафа из понятия «проценты»

Федеральным законом от 28.02.12 № 9-ФЗ был ратифицирован Протокол «О внесении изменений в Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 5 декабря 1998 года» (далее – Протокол). Протокол вносит некоторые важные с точки зрения международного налогового планирования изменения в российско-кипрские отношения.

Учитывая, что кипрская сторона ратифицировала Протокол еще 5 сентября 2011 года, документ вступает в силу с 2013 года. Но некоторые его положения начнут применяться только с 2017 года.

Налоговые органы рассчитывают, что получить информацию станет проще

Предпосылкой к подписанию Протокола стало то обстоятельство, что, по мнению Минфина России, действующая процедура обмена информацией между компетентными органами России и Кипра является неэффективной. Чиновники надеются, что новый документ исправит такое положение дел.

В настоящее время сложилась практика, когда после направления запроса в кипрские налоговые органы российские проверяющие, как правило, ответа не получают. Или получают, но спустя значительный период времени – за пределами всех сроков налоговой проверки. Российским налоговикам и вовсе может прийти отказ со ссылкой на то, что необходимой информацией располагает только банк, агент, доверительный управляющий и т.п. Такая ситуация лишает российских проверяющих возможности получить информацию, которую они могли бы использовать в рамках выездной проверки.

Официальная статистика о количестве направляемых на Кипр запросов о раскрытии информации, а также о числе случаев раскрытия налоговой информации уполномоченным органам различных стран отсутствует. Тем не менее практикующие кипрские юристы, ссылаясь на неофициальные источники, утверждают, что налоговые органы Кипра ежемесячно предоставляют запрашиваемую информацию по двум – трем запросам, поступающим из различных юрисдикций.

Теперь налоговые органы Кипра не смогут отказать российским коллегам в сборе и предоставлении запрошенной информации, даже если им самим такая информация для налоговых целей не нужна (п. 4 ст. 26 Соглашения в новой редакции).

Таким образом, даже если у налоговой службы Кипра нет данных, которые интересуют российскую сторону, они должны в рамках законных процедур своего государства направить запрос в банк, доверительному управляющему и т.п. Последние обязаны информацию предоставить. Правда, за исключением той, которая составляет коммерческую тайну или раскрытие которой противоречит «публичному порядку» (подп. «c» п. 3 ст. 26 Соглашения в новой редакции).

Отметим, что в настоящий момент на Кипре действует закон «О предотвращении и пресечении деятельности по отмыванию денежных средств». На основании этого закона кипрские адвокаты, отвечающие за регистрацию компаний на территории этой страны, обязаны идентифицировать физлицо – конечного бенефициара компании. Даже если ее непосредственный учредитель – офшор. При невозможности установить такого выгодоприобретателя в регистрации компании на территории Кипра, скорее всего, будет отказано.

На практике это означает, что в офисе адвоката хранится как минимум копия паспорта бенефициара. С 2013 года эта информация может быть раскрыта российским налоговым или правоохранительным органам. Так как она не составляет коммерческой тайны.

Кипрское законодательство обезопасит собственников от необоснованных запросов

На первый взгляд, новый порядок взаимодействия кипрских и российских налоговиков сулит компаниям и их собственникам значительные риски раскрытия информации. Однако и в новом порядке есть важные нюансы, которые сводят такие риски к минимуму.

Во-первых, Протокол содержит лишь общие положения об обмене информацией. Он не устанавливает требований к форме и содержанию запроса на получение информации. Тем не менее кипрским законодательством установлены жесткие требования к содержанию такого запроса, которые призваны предотвратить не обоснованное получение информации.

В частности, запрос должен содержать:

- информацию, идентифицирующую лицо, в отношении которого осуществляется расследование;

- подтверждение налоговой цели истребования такой информации;

- подробное описание информации, которую необходимо предоставить;

- форму и способ предоставления информации;

- основания для предположений, что запрашиваемая информация имеется у налоговых органов Кипра или может быть получена ими;

- имя, адрес лица, которое может обладать такой информацией;

- подтверждение того, что российские органы исчерпали все доступные в России средства для получения такой информации.

Таким образом, если запрос российских налоговиков не будет содержать указанную информацию, то и ратифицированный Протокол здесь им не поможет.

Во-вторых, теперь информация по запросу российских налоговиков может предоставляться налоговыми органами Кипра только с согласия Attorney General - государственного должностного лица, назначаемого президентом Кипра, функции которого можно сравнить с функциями генерального прокурора.

Схематично процедура получения информации выглядит следующим образом. Если российские налоговики на основании материалов проверки полагают, что кипрские налоговые органы обладают или могут обладать необходимой им информацией, они направляют соответствующий запрос в отдел по международному налоговому сотрудничеству департамента внутренних доходов министерства финансов Кипра (International Tax Relations Unit of the Department of Inland Revenue of the Ministry of Finance). Если запрос удовлетворяет всем необходимым требованиям, уполномоченный работник отдела по международному налоговому сотрудничеству передает его на рассмотрение Attorney General.

После получения санкции Attorney General уполномоченный налоговый орган Кипра должен истребовать необходимую информацию у лиц, у которых данная информация может находиться. К примеру, у банка или адвокатской фирмы. При этом кипрское законодательство предусматривает ответственность за непредставление информации налоговым органам в виде денежного штрафа или тюремного заключения. Далее полученную информацию налоговый орган Кипра предоставляет российским налоговикам.

Таким образом, существенных изменений в процедуре рассмотрения запроса и предоставления информации кипрскими налоговыми органами с 2013 года не будет. Это дает определенные гарантии конфиденциальности собственникам кипрских структур.

До 2017 года не стоит опасаться налоговых последствий при совершении сделок с российской недвижимостью через Кипр

Протокол содержит положения, которые затрагивают налогообложение сделок с акциями и другими аналогичными правами российских компаний, владеющих недвижимым имуществом, расположенным в России. Рассмотрим эти изменения на примере создания на Кипре структур, целью которых является владение объектами недвижимости на территории России.

Как правило, холдинговая компания создается в классической оффшорной зоне, такой как, например, Британские Виргинские острова, где отсутствует налогообложение. Эта компания в свою очередь становится акционером кипрской компании, которая владеет акциями или долями российского общества, на балансе которого находится недвижимость. В настоящее время доход, полученный иностранной компанией от продажи акций и долей российских компаний, более 50 процентов которых составляет недвижимость, признается доходом от источников в России и облагается налогом у источника по ставке 20 процентов (подп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ). Однако до принятия Протокола статья 13 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения предусматривала освобождение таких доходов от налога у источника, независимо от состава активов дочерней компании. При этом, согласно кипрскому законодательству, доход от продажи акций и долей российских компаний также не облагается налогом на Кипре при отсутствии недвижимости в этом государстве.

Однако с 2013 года положения статьи 7 Протокола предусматривают, что при продаже акций компании, более 50 процентов активов которой составляет недвижимое имущество, налог на прирост капитала (доход от продажи акций) взимается в том государстве, на территории которого находится недвижимость.

Это означает, что в подобной ситуации кипрский продавец акций должен платить налог в России. Впрочем, пока никакого конкретного механизма реализации данного положения Протокол не предусматривает. Сейчас у российских налоговых органов есть возможность применять новое положение только в отношении реализации указанных акций кипрской компанией российскому покупателю. Если же кипрская компания продает российские акции другой иностранной компании, не имеющей в России постоянного представительства, российского налога у источника не будет, пока не разработают соответствующий механизм.

Также положения Протокола никак не ограничивают право бенефициаров в подобной ситуации продавать акции не российских, а кипрских компаний – материнских по отношению к российским. Ведь результат будет тем же – фактическое право собственности на объект недвижимости перейдет к новому владельцу через акционерную структуру.

Вероятно, на практике, пользуясь такой лазейкой, иностранные компании смогут продолжать продавать объекты недвижимости на территории России без налоговых потерь.

Кроме того, остается неясным порядок налогообложения сделок по отчуждению долей российских обществ с ограниченной ответственностью, которые владеют недвижимостью в России. Дело в том, что в новой редакции Соглашения говорится только лишь об акциях и иных аналогичных правах. Подпадает ли понятие доли, являющейся по своей природе имущественным правом, под определение иных аналогичных прав? На данный момент этот вопрос остается открытым, и компаниям остается лишь надеяться на формирование благоприятной судебной практики.

Очень важно, что данные изменения вступают в силу только с 2017 года.

Поэтому у собственников есть время пересмотреть структуру владения недвижимостью.

Уничтожены налоговые преимущества паевых фондов недвижимости

В настоящий момент российский закрытый паевой инвестиционный фонд недвижимости (ЗПИФН) в связке с кипрской компанией является одним из наиболее эффективных инструментов налогового планирования. Однако новая редакция статьи 6 Соглашения «Доходы от недвижимого имущества» уничтожает все его преимущества.

Сейчас механизм использования ЗПИФН таков: недвижимость переводится на кипрскую организацию, которая передает ее в доверительное управление российской управляющей компании.

Взамен резидент Кипра получает инвестиционные паи, дающие право на участие в прибыли. Так как фонд не является юридическим лицом, налогообложению подлежит лишь прибыль, распределенная пайщикам. На данный момент есть некоторые основания считать, что инвестиционный доход, выплаченный российским ЗПИФН кипрскому пайщику, облагается налогом исключительно на территории Кипра, так как является для него прочим доходом в смысле статьи 22 Соглашения. Дело в том, что формально к такому доходу неприменимо ни понятие «дивиденды», так как, согласно статье 10 Соглашения, под дивидендами подразумеваются доходы от корпоративных прав, ни понятие «доходы от недвижимости», так как кипрская компания получает доходы от инвестирования в фонд, а не непосредственно от имущества. Минфин России и сейчас не согласен с таким подходом (письмо от 27.06.11 № 03-08-05), считая, что выплаты пайщику для целей налогообложения необходимо разложить на составляющие.

С 2017 года при продаже кипрской компанией акций российского юрлица, чьи активы более чем на 50 процентов состоят из российской недвижимости, удерживается налог по ставке 20 процентов

При этом Протокол как раз и включает доходы от фондов взаимного участия, инвестирующих исключительно в недвижимое имущество в раздел «Доходы от недвижимого имущества».

Следовательно, с 2013 года при выплате пайщикам-киприотам дохода от деятельности ЗПИФН в России будет удерживаться налог у источника по ставке 20 процентов (п. 1 ст. 6 Соглашения в новой редакции). А если фонд инвестирует не только в недвижимость (к примеру, фонд прямых инвестиций), промежуточные выплаты пайщикам и погашение паев будет квалифицироваться в качестве выплаты дивидендов, облагаемых в России налогом у источника выплаты по ставке 10 процентов. Пониженная ставка 5 процентов тут использоваться не может, так как к фонду неприменимо понятие вложения в капитал, которое и дает на нее право (подп. «а» п. 2 ст. 10 Соглашения).

Несмотря на то что штрафные санкции выведены из понятия «проценты», это не ухудшит положения заемщиков

Протокол внес еще ряд изменений, важных с точки зрения международного налогового планирования.

Так, документ устанавливает новый порог для применения льготной 5-процентной ставки налога у источника при выплате дивидендов из России на Кипр. Теперь требуемый размер прямого вложения составляет не 100 тыс. долларов США, а 100 тыс. евро (подп. «а» п. 2 ст. 10 Соглашения в новой редакции). В результате материнским компаниям, вложившим в российскую дочку сумму меньше нового предела, необходимо будет ее увеличить.

Заметим, это можно сделать не только путем прямого вклада в уставный капитал, но и путем покупки акций или долей на вторичном рынке (письмо Минфина России от 12.09.08 № 03-8-5, постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24.05.11 № А60-28375/2010-С6).

С 2013 года отдельно оговорено (п. 2 ст. 11 Соглашения в новой редакции), что определение процентов не включает штрафы за просрочку платежа. Это уточнение, по-видимому, призвано  закрыть  способ оптимизации, когда российская компания могла выплачивать кипрской помимо процентов по займу еще и штрафные санкции за нарушение своих обязательств по выплате этих процентов, не удерживая налога у источника. Однако есть основания считать, что даже с этой оговоркой налог у источника при выплате штрафных санкций удерживать не придется. Ведь, скорее всего, такие выплаты теперь можно квалифицировать лишь как «прочие доходы» (ст. 22 Соглашения), при выплате которых также не удерживается налог. Более того, такая поправка позволит российским заемщикам злоупотреблять правом, например, скрывая реальную процентную ставку для целей статьи 269 НК РФ. Ведь штрафные санкции однозначно под лимит не попадают.

Ограничены налоговые преимущества постоянных представительств на Кипре

Протокол вводит в Соглашение новую статью 29 «Ограничение преимуществ», где говорится о том, что компания лишается льгот по Соглашению об избежании двойного налогообложения, если она преследует лишь цель получить налоговые преимущества. Добросовестность каждой компании в спорных ситуациях будут оценивать налоговые органы обоих государств путем взаимных консультаций.

Здесь же указано, что положения этой статьи могут применяться исключительно к компаниям, учрежденным в третьих странах (п. 2 ст. 29 Соглашения в новой редакции). То есть это новшество коснется лишь кипрских постоянных представительств компаний, зарегистрированных в других юрисдикциях, например офшорных. Сейчас, если такие представительства получают доходы от источников в России, применяется Соглашение между Россией и Кипром. С 2013 года они такой возможности могут лишиться, если в ходе консультаций между компетентными органами обеих стран будет решено, что единственная цель создания такого представительства - минимизация налогов.

Важно обеспечить реальное присутствие органов управления кипрской компании на Кипре

Даже с учетом ратификации Протокола действующее Соглашение об избежании двойного налогообложения с Кипром остается одним из наиболее выгодных. Однако важно понимать, что его положения применяются лишь в отношении налоговых резидентов соответствующих государств.

В настоящий момент резидентность компании для целей Соглашения определяется по местонахождению органа эффективного управления. Протокол же вводит новый пункт 4 в статью 4 Соглашения «Резидент». В нем сказано, что, если место эффективного управления компании не может быть достоверно определено по регистрационным данным, компетентные органы договаривающихся государств должны предпринять необходимые меры для выяснения такого места.

Информация для принятия такого решения может быть получена путем консультаций между ними. Это означает, что лишь реальное присутствие компании на Кипре, при котором управленческие решения будут приниматься на территории этой юрисдикции, станет подтверждением возможности получать льготы, предусмотренные международным соглашением. В противном случае новая редакция статьи дает российским налоговым органам возможность считать, что у кипрской компании есть постоянное представительство в России. Ведь такая компания контролируется и реально управляется бенефициаром – налоговым резидентом РФ.

То есть положения этой статьи находятся в тесной взаимосвязи с возможностью раскрытия информации о конечных бенефициарах.